[ AA / F8 : Tóm tắt kỹ năng và kiến thức ] Lesson 11 : Thủ tục kiểm toán và chọn mẫu ( Audit procedures and sampling ) – Phần 1

Trong bài hôm nay, chúng ta sẽ tìm hiểu về các thủ tục kiểm toán mà cụ thể là thử nghiệm cơ bản và KTV thực hiện thủ tục gì để kiểm toán các ước tính kế toán.

I. Thử nghiệm cơ bản (Substantive procedures)

Thử nghiệm cơ bản là thủ tục kiểm toán được thiết kế để thu thập bằng chứng kiểm toán nhằm phát hiện ra sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính ở cấp độ cơ sở dẫn liệu (assertion level).

Cần phân biệt giữa thử nghiệm cơ bản và thử nghiệm trấn áp :

• Thử nghiệm kiểm soát (Test of control – TOC):  là thủ tục kiểm toán được thiết kế để đánh giá tính hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ (KSNB) trong việc ngăn ngừa, phát hiện hoặc sửa chữa các sai sót trọng yếu ở mức độ cơ sở dẫn liệu.
• Do đó, khi thực hiện kiểm toán, thử nghiệm cơ bản là bắt buộc còn TOC chưa chắc chắn vì một đơn vị không có hệ thống KSNB thì không thể thực hiện được ToC

Cơ sở dẫn liệu ( Assertion level ) : là những chứng minh và khẳng định của Ban Quản trị Công ty về những khoản mục và thông tin trình diễn trong BCTC và được KTV sử dụng để xem xét những loại sai sót hoàn toàn có thể xảy ra. Cơ sở dẫn liệu được chia làm 3 nhóm :

• Nhóm giao dịch và sự kiện trong kỳ được kiểm toán (Classes of transactions)
• Nhóm số dư các tài khoản tại thời điểm cuối kỳ (Account balances)
• Nhóm về việc trình bày và công bố (Disclosures)

1. Các loại thử nghiệm cơ bản

Có 2 loại thử nghiệm cơ bản:

a. Kiểm tra chi tiết (Test of details – TOD)
TOD là là quy trình xem xét, kiểm tra so sánh những chứng từ, sổ sách có tương quan sẵn có trong đơn vị chức năng để chứng tỏ một thông tin trên BCTC .
TOD được triển khai để tích lũy vật chứng về những cơ sở dẫn liệu khác nhau trong BCTC. Cụ thể :

Cơ sở dẫn liệu	Nhóm cơ sở dẫn liệu	Nội dung TOD
Đầy đủ ( Completeness )	Nhóm giao dịch và sự kiện Nhóm số dư tài khoản cuối kỳ Nhóm trình bày và công bố	Rà soát các khoản mục vào cuối năm Kiểm tra tính đúng kỳ Rà soát thủ tục phân tích Gửi thư xác nhận Đối chiếu với tài khoản kiểm soát
Quyền và nghĩa vụ và trách nhiệm ( Rights and obligations )	Nhóm số dư tài khoản cuối kỳ Nhóm trình bày công bố	Rà soát hóa đơn đề chứng minh tài sản đó thuộc về Công ty Gửi thư xác nhận với bên thứ 3
Định giá và phân chia ( Valuation and allocation )	Nhóm số dư tài khoản cuối kỳ Nhóm trình bày và công bố	Kiểm tra hóa đơn khớp với số tiền Tính toán lại Xác nhận chính sách kế toán được áp dụng nhất quán và hợp lý Rà soát các khoản thanh toán và hóa đơn cuối năm Tham vấn định giá chuyên môn
Hiện hữu ( Existence )	Nhóm số dư tài khoản cuối kỳ Nhóm trình bày và công bố	Xác minh tính vật lý Xác nhận từ bên thứ 3 Kiểm tra tính đúng kỳ
Phát sinh (Occurrence)	Nhóm giao dịch và sự kiện Nhóm trình bày và công bố	Kiểm tra chứng từ liên quan Xác nhận từ ban Giám đốc về giao dịch đó có liên quan đến doanh nghiệp Kiểm tra những tài sản, HTK được mua
Chính xác ( Accuracy )	Nhóm giao dịch và sự kiện Nhóm trình bày và công bố	Tính toán lại Xác nhận từ bên thứ 3 Rà soát thủ tục phân tích
Phân loại và dễ hiểu ( Classification and Understandability )	Nhóm giao dịch và sự kiện Nhóm trình bày và công bố	Xác nhận sự tuân thủ với luật và chuẩn mực kế toán Rà soát thuyết minh để hiểu được sự phân loại
Đúng kỳ ( Cut-off )	Nhóm giao dịch và sự kiện	Kiểm tra tính đúng kỳ Rà soát thủ tục phân tích

b. Thủ tục phân tích cơ bản (Substantive analytical test – SAP)

Thủ tục nghiên cứu và phân tích gồm có việc so sánh nghiên cứu và phân tích những dịch chuyển những thông tin kinh tế tài chính, những khoản mục trên BCTC, từ đó xác lập và khoanh vùng rủi ro đáng tiếc trong quy trình thực thi kiểm toán, nhờ đó giảm bớt gánh nặng chọn mẫu trong kiểm tra cụ thể, làm cho cuộc kiểm toán có hiệu suất cao hơn .

Tương tự TOD, SAP cũng giúp KTV kiểm tra một loạt các cơ sở dẫn liệu trong BCTC ngoại trừ cơ sở dẫn liệu Quyền và nghĩa vụ (vì SAP là thủ tục đánh giá biến động số dư, tỷ suất trong khi đó cơ sở dẫn liệu Quyền và Nghĩa vụ để kiểm tra được thì KTV cần thu thập thêm những chứng từ liên quan để có thể hiểu được bản chất của nghiệp vụ).

Tuy nhiên, khi thực hiện kiểm toán, tùy vào tình hình thực tế, KTV sẽ phải quyết định khi nào nên sử dụng loại thử nghiệm cơ bản nào hoặc sử dụng cả hai loại. Thông thường thì SAP sẽ phù hợp với các giao dịch có số lượng lớn còn TOD sẽ phù hợp trong việc thu thập thông tin về số dư các tài khoản.

Ví dụ: Khi thực hiện kiểm toán khoản mục doanh thu trên BCTC, do tổng thể lớn và rủi ro từ phần hành này cao, nếu chọn thực hiện TOD thì sẽ phải tiến hành tính toán với số lượng mẫu rất lớn, mất thời gian và không có hiệu quả. Để đảm bảo rủi ro từ việc kiểm toán khoản mục doanh thu là thấp nhất, KTV có thể sử dụng SAP để ước tính ra mô hình doanh thu độc lập (nếu khoản mục doanh thu có thể xây dựng được mô hình). Từ đó, các KTV sẽ so sánh các chênh lệch của số liệu mô hình ước tính và số liệu trên sổ cái tài khoản doanh thu của đơn vị để xác định chênh lệch và xử lý chênh lệch.

2. Hướng thực hiện các thử nghiệm (Direction of testing)

Do thực chất người sử dụng BCTC thường dựa vào mối liên hệ giữa gia tài và nguồn vốn để nhìn nhận năng lực thanh toán giao dịch của doanh nghiệp nên Ban Giám đốc thường có xu thế ghi tăng có khoản mục bên Nợ và ghi giảm những khoản mục bên Có. Vì vậy, KTV thường triển khai những thử nghiệm kiểm toán theo 2 hướng sau :

Khoản mục	Ảnh hưởng	Cơ sở dẫn liệu	Cách kiểm tra	Ví dụ
Bên Nợ (Debit items – Các tài khoản mục tài sản hoặc chi phí) Xem thêm: Đầu số 0128 là mạng gì? Đầu số 0128 chuyển thành đầu số nào? – http://139.180.218.5	Bị ghi thừa ( overstatement )	● Valuation ● Existence ● Valuation and allocation	Lựa chọn một bút toán trên sổ cái nhiệm vụ và so sánh với chứng từ tương quan	Nếu có 1 TSCĐ được định khoản trên sổ với giá trị $ 10,000, cần so sánh với chứng từ thực tiễn như hóa đơn để biết giá trị đích thực của nó là đúng $ 10,000 hay hóa đơn đó không xuất cho công ty tức là công ty không chiếm hữu nó hoặc nó không sống sót vì hoàn toàn có thể công ty đã bán nó .
Bên có ( Credit items – Các khoản mục lệch giá và nợ phải trả )	Bị ghi thiếu ( understatement )	● Completeness	Lựa chọn những khoản mục từ chứng từ độc lập và kiểm tra ngược lại trên sổ kế toán xem nó đã được ghi nhận chưa	Chọn 1 giấy giao hàng và kiểm tra lại trên sổ xem lệch giá cho khoản mục này đã được ghi nhận chưa và có ghi nhận đủ không .

II. Kiểm toán ước tính kế toán (Accounting estimates)

1. Ước tính kế toán là gì?

Ước tính kế toán là một giá trị tiền tệ gần đúng trong trường hợp không có giải pháp để giám sát đúng chuẩn. Tuy nhiên, ước tính kế toán phải là một quy trình xét đoán dự trên những thông tin an toàn và đáng tin cậy nhất và mới nhất tại thời gian đưa ra ước tính
Nhiều khoản mục trong BCTC không hề xác lập được một cách đáng tin cậy bởi đây là những khoản mục không thanh toán giao dịch với bên thứ 3 mà sử dụng sự nhìn nhận trình độ của Ban Quản trị. Cụ thể 1 số ít những khoản mục như sau :

• Dự phòng phải thu khó đòi
• Dự phòng giảm giá HTK
• Ước tính về thời gian sử dụng hữu ích của TSCĐ cũng như phương pháp tính khấu hao.
• Ước tính các chi phí đã phát sinh nhưng chưa có hóa đơn chứng từ hỗ trợ

Cần phân biệt rõ ước tính kế toán và chủ trương kế toán :

• Ước tính kế toán: Là các xét đoán cho các khoản mục trên BCTC và các xét đoán này cần phải xem xét lại hàng năm. Nếu có sự thay đổi trong các cơ sở đưa ra xét đoán thì phải thay đổi theo.
• Chính sách kế toán: Là khung áp dụng để lập và trình bày các khoản mục BCTC nên cần phải được áp dụng một cách nhất quán và sử dụng lâu dài.

2. Thủ tục kiểm toán ước tính kế toán

Quy trình này được thực hiện theo 3 bước sau:

Các bước thực hiện	Chi tiết
Kiểm tra quá trình ước tính kế toán	● Đánh giá sự tương thích / đồng điệu chiêu thức sử dụng ● Đánh giá tài liệu và tính hài hòa và hợp lý của những giả định được sử dụng ● Kiểm tra tính hiệu suất cao của việc trấn áp so với ước tính ● So sánh với số liệu kỳ trước
KTV tự lập một bảng tính độc lập	● KTV tự lập bảng tính và so sánh với hiệu quả ước tính kế toán cho người mua lập ● Sử dụng không tin nghề nghiệp để kiểm tra những ước tính và giả định của Ban quản trị
Rà soát lại những sự kiện và nhiệm vụ phát sinh sau ngày kết thúc năm kinh tế tài chính	● Các nhiệm vụ và sự kiện sau ngày kết thúc năm kinh tế tài chính nhưng trước ngày phát hành báo cáo giải trình kiểm toán hoàn toàn có thể phân phối thêm vật chứng cho thủ tục kiểm toán ước tính kế toán. Do vậy, KTV cần thanh tra rà soát lại để nhìn nhận tính hài hòa và hợp lý của những ước tính kế toán

Author: Minh Anh Nguyen